СУБЪЕКТ НЕГОСУДАРСТВЕННОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА


ВАК 08.00.12

Обесценение нематериальных активов: уровень неопределенности расчета в кризисных условиях экономики
Impairment of intangible assets: the uncertainty level of calculation in the crisis economy

Финансовый университет при Правительстве РФ, Россия, Москва Financial University under the Government of the Russian Federation, Russia, Moscow
Танзиля Ришатовна Исмагилова Tanzilya Ismagilova
аспирант кафедры бухгалтерского учета в коммерческих организациях Postgraduate student of the Department of Accounting in Commercial Organizations
e-mail: t.ismagilova@gmail.com e-mail: t.ismagilova@gmail.com
107996, г. Москва, ул. Кибальчича, д.1. 1, Kibalchicha str., Moscow, 107996.
Тел.: +7 (903) 253-53-56. Phone +7 (903) 253-53-56.

Неопределенность и связанный с ней риск присущи любому профессиональному суждению и субъективной оценке, они особенно возрастают в периоды кризиса. Проверка нематериальных активов на обесценение является одной из наиболее сложных и важных областей применения профессионального суждения. В статье сделаны рекомендации по учету требований стандартов финансовой отчетности в условиях неопределенности.

Uncertainty and the risk associated with it are inevitable parts of the professional judgement and subjective evaluation, especially in crisis periods. Impairment of intangible assets is one of the most complex and important areas in terms of application of professional judgements. The right way of applying the requirements of the relevant standards is addressed in this article.
Ключевые слова: неопределенность; оценочные суждения; профессиональные суждения; нематериальные активы; обесценение нематериальных активов. Keywords: uncertainty; value judgements; professional judgments; intangible assets; impairment of intangible assets.

Неопределенность и связанный с ней риск присущи любому профессиональному суждению и субъективной оценке, независимо от уровня компетентности учетного специалиста и его желания оценивать степень неопределенности. Под профессиональным суждением мы понимаем обоснованную точку зрения специалиста, имеющего высокую профессиональную квалификацию и практический опыт, которая служит основанием для принятия им решений в неоднозначных ситуациях.

Неопределенность является одновременно причиной и следствием экономического кризиса. В современных условиях функционирования экономики неопределенность, по своей природе присущая всему, что связано с суждениями и оценками, многократно возрастает.

Обесценение активов является одной из самых больших областей для применения суждений и оценочных значений руководства организации. Прежде всего, неоднозначен ответ на вопрос, что именно должна отражать стоимость актива в балансе.

В соответствии с Концептуальными основами финансовой отчетности1 актив содержит в себе будущие выгоды, при их отсутствии актив не может быть признан. Для пользователей отчетности важно, чтобы стоимость актива в балансе отражала экономическую выгоду, которую компания получит от данного актива в будущем.

Согласно МСФО 36 «Обесценение активов»2, для большинства активов проверка на обесценение проводится только при наличии признаков обесценения. В МСФО 36 приводится минимальный набор признаков обесценения с выделением внешних и внутренних признаков. При этом с позиции учета главным различием внешних и внутренних признаков является то, что факторы внешней среды, как правило, не контролируются компаниями, а на внутренние компания, как правило, может воздействовать.

Перечисленные в МСФО 36 признаки актуальны для подавляющего большинства компаний в условиях экономических кризисов. В условиях нестабильной экономики периоды экономических кризисов могут быть достаточно частыми. Отметим также, что при выходе из кризисных ситуаций остается большая вероятность появления указанных признаков.

В настоящий момент они во многом актуальны для компаний большинства отраслей экономики. Полагаем, что не только внешние, но и внутренние признаки в большей степени проявляются в проблемные периоды развития экономики.

Необходимо отметить, что нематериальные активы приобретают все большее значение для повышения капитализации бизнеса, большинство компаний владеет данным видом активов, ведь именно в них заключены современные идеи ведения бизнеса, технологии организации производства и управления предприятием. Нематериальные активы являются основой устойчивости и конкурентоспособности создаваемого или действующего бизнеса.

В текущих экономических условиях внимание пользователей финансовой отчетности в первую очередь направлено на то, как организации реагируют на изменяющуюся экономическую конъюнктуру, насколько аккуратно и добросовестно руководство организации подходит к выявлению признаков возможного обесценения нематериальных активов.

Это связано с тем, что нематериальные активы в значительной степени подвержены обесценению, так как для них часто не существует активный рынок, они уникальны и для них трудно установить потерю части будущих выгод. Нематериальные активы в связи со своей уникальностью подвержены влиянию оценочных значений, суждений и допущений руководства и бухгалтеров. Как правило, каждая категория нематериальных активов характеризуется своим набором факторов, которые влияют на их стоимость, например: потенциал доходности, география эксплуатации, социальная значимость, возможное время использования и так далее.

Существует два варианта получения экономической выгоды от актива: его использование или продажа. При проверке на обесценение актива (группы активов — единицы, генерирующей денежные средства, ЕГДС) компания должна выбирать наибольшую из величин: ценность использования или справедливую стоимость за вычетом затрат на продажу.

Справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу согласно МСФО 13 «Оценка справедливой стоимости»3 — цена, которая была бы получена при продаже актива в рамках обычной сделки между участниками рынка на дату оценки, при этом в целях оценки справедливой стоимости необходимо определить:

При определении справедливой стоимости нематериальных активов необходимо уделить особое внимание исходным данным оценки, а именно уровню источников справедливой стоимости. Конечно, если имеются исходные данные 1-го уровня (котировки (не скорректированные) на активных рынках по идентичным активам), то проблем с оценкой не возникает. Но при отсутствии таких котировок сразу появляются сложности, вытекающие из трудности сравнения проверяемого на обесценение нематериального актива с другими похожими нематериальными активами (данные 2-го уровня).

Доказать «похожесть» часто не представляется возможным. Использование исходных данных 3-го уровня (ненаблюдаемые исходные данные по активу, скорректированные на рынок) также проблематично, хотя в силу особенностей нематериальных активов именно этот уровень будет наиболее вероятным источником установления справедливой стоимости в отношении нематериальных активов.

Отметим, что на 3-м уровне согласно МСФО 13 следует установить непротиворечивость полученных данных мнению участников рынка. Сделать это достаточно сложно для обычной компании, при этом также возникает вопрос — насколько это мнение будет действительно отражать оценку участников рынка и не будет ли подтасовки данных.

При определении ценности использования также возникают неопределенности. В настоящее время сложно считать смету на 5 лет, составленную предприятием, даже согласно требованиям МСФО 36, достаточно достоверной. Слишком высока степень неопределенности развития экономики в целом и отдельного предприятия, в частности.

Таким образом, предприятие сталкивается при проверке нематериальных активов на обесценение со следующими проблемами.

  1. В условиях кризисного состояния экономики оценки, которые необходимы для проверки на обесценение активов (справедливая стоимость за вычетом затрат на продажу и ценность использования), могут не быть достаточно надежными. Эти оценки требуют вынесения руководством и бухгалтером профессионального суждения, что усугубляет вопросы достоверности данных.
  2. Отсутствие убытка на обесценение в отчетности при его фактическом наличии ведет к отложенным убыткам, проблемам в будущем не только у предприятия, осуществляющего проверку на обесценение, но и у его контрагентов.
  3. Занижение стоимости нематериальных активов, излишне начисленный убыток от обесценения по ним также приводит к негативным последствиям. Предприятие не сможет взять кредит в банке, не сможет найти инвесторов, не в силах будет доказать перспективность своего будущего.

Отметим также не слишком информационно насыщенное определение нематериальных активов, приведенное в МСФО 38 «Нематериальные активы»4, а также слишком сложные критерии признания для разработок. Это не позволяет предприятиям капитализировать затраты на действительно перспективные нематериальные активы, соответственно затрудняет поиск источников финансирования для проектов.

Для того чтобы донести до пользователя более точную информацию о имеющихся нематериальных активах, их состоянии в условиях неопределенности и турбулентности экономики, предприятие должно грамотно использовать раскрытие информации в отчетности.

В ситуации, когда компания понимает, что справедливая стоимость не отражает реального положения дел, вызвана сиюминутными колебаниями рынка, необходимо обратиться к принципу приоритета содержания над формой и раскрыть соответствующую информацию в пояснениях к финансовой отчетности, тем самым показав пользователям финансовой отчетности ответственность и добросовестность руководства компании.

Полагаем, что в отношении всех существенных имеющихся нематериальных активов в отчетности должна быть представлена информация об их балансовой и возмещаемой стоимости. Должны быть даны разъяснения о том, каким образом определялась возмещаемая стоимость, какая ставка дисконтирования применялась для расчета ценности использования, если именно эта оценка представляет возмещаемую стоимость.

На наш взгляд, в сложившихся условиях, когда в экономике России требуется переориентация на высокотехнологичные виды деятельности, роль нематериальных активов многократно возрастает. Именно они несут в себе инновационное начало, соответственно информация о них должна быть более детальной по сравнению, например, с основными средствами.

Целесообразным также представляется выделение в примечаниях к отчетности инновационных нематериальных активов (с подтверждением экспертов). Такая информация будет свидетельствовать об инновационном характере предприятия. В дальнейшем будет полезным прослеживать убытки от обесценения по подобным нематериальным активам и конечный результат выгод (убытков) от них. Это позволит уже и самому предприятию более правильно прогнозировать свое развитие.

В последние годы существенно поменялась функциональная направленность финансовой отчетности: из преимущественно фиксирующего инструмента она превратилась в инструмент анализа и совершенствования хозяйственной деятельности организаций. Это способствует развитию у учетных специалистов чувства профессиональной ответственности за предоставляемую информацию в финансовой отчетности, в том числе за полное и своевременное отражение убытков от обесценения показателей, основанных на суждениях и оценках, а значит, наиболее подверженных намеренным и ненамеренным неточностям.

Выводы

  1. Должен быть изменен подход к нематериальным активам предприятий в условиях неопределенности в экономике с одновременным переходом к ее инновационному развитию. Их статус для понимания пользователями финансового положения и результатов деятельности должен быть повышен. Проявлением этого могут стать более детальное раскрытие информации о них с описанием исходных данных профессиональных суждений, принимаемых для их оценки, и проверки на обесценение.
  2. Требуют пересмотра как само определение нематериальных активов, так и критерии их признания. Новые критерии должны позволять признавать больше нематериальных активов, но в то же время проверка на обесценение нематериальных активов должна проводиться по более жестким правилам и носить ежегодный характер для всех нематериальных активов.

 

Библиографический список References

1. Дружиловская Т.Ю., Коршунова Т.Н. Профессиональное суждение бухгалтера как основа формирования учетной политики // Международный бухгалтерский учет. — 2013. — № 20. — С. 2-10.

1. Druzhilovskaya T.Y., Korshunova T.N. Professional judgment of the accountant as a basis for the formation of accounting policy. Mezhdunarodnyy buhgalterskiy uchet, 2013, no. 20, pp. 2-10 (in Russ.).

2. Рожнова О.В., Гирка Т.В. Проблемы признания нематериальных активов // Известия МГТУ МАМИ. — 2013. — № 1(15). — С. 77-80.

2. Rozhnova O.V., Girka T.V. Problems of recognition of intangible assets. Izvestiya MGTU MAMI, 2013, no. 1(15), pp. 77-80 (in Russ.).

3. Рожнова О.В. Актуальные вопросы оценки по справедливой стоимости активов и обязательств // Международный бухгалтерский учет. — 2013. — № 23. — С. 2-8.

3. Rozhnova O.V. Topical issues of fair value measurement of assets and liabilities. Mezhdunarodnyy buhgalterskiy uchet, 2013, no. 23, pp. 2-8 (in Russ).
 

1 Концептуальные основы финансовой отчетности размещены на сайте Минфина России.

2 Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 36 «Обесценение активов» введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н.

3 Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости» введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н.

4 Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 38 «Нематериальные активы» введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н (ред. от 27.06.2016).

Поделиться