УДК 657.47

Управленческий контроль обычной деятельности предприятия

Managerial control of the ordinary activities of the enterprise

Игорь Ефимович Мизиковский, Нижегородский государственный университет им. Н.И. Лобачевского, Россия, Нижний Новгород докт. экон. наук, профессор, заведующий кафедрой бухгалтерского учета Института экономики и предпринимательства	Igor Mizikovsky, Lobachevsky State University of Nizhni Novgorod, Russia, Nizhniy Novgorod Doctor of Economics, professor, Head of the Accounting Department of Institute of Economics and Business
e-mail: core090913@gmail.com	e-mail: core090913@gmail.com
603000, Россия, г. Нижний Новгород, ул. Большая Покровская, д. 37, ауд. 224. Тел. +7 (831) 433-13-96.	Of. 224, 37, Bolshaya Pokrovskaya str., Nizhniy Novgorod, Russia, 603000. Phone +7 (831) 433-13-96.
Целью написания данной статьи является разработка и научное обоснование эффективных подходов к структурированию управленческого контроля как эффективного инструмента управления обычной деятельности хозяйствующего субъекта. В настоящее время не сформулировано общепринятой концепции управленческого контроля, реализуемого в рамках управленческого учета хозяйствующего субъекта. Отсюда следуют проблемы, связанные с отсутствием должного уровня структурированности его целей, задач и методов его реализации, порядка проведения и оценки эффективности. В статье также рассмотрены формирование контрольных процедур и методологическая связь с внутренним аудитом.	The purpose of writing this article is development and scientific justification of effective approaches to the structuring of management control as an effective tool of management of the ordinary activities of the entity. The common concept of management control which implemented within of management accounting of economic entity do not formulated now. This situation followed by the problem associate with lack of proper level of structuring its aims, tasks and methods of its implementation, with the modalities and evaluation of effectiveness. The article discusses the formation of control procedures and methodological relationship with internal audit.
Ключевые слова: управленческий учет; управленческий контроль; бюджетный процесс; контрольная процедура; промышленное предприятие; обычные виды деятельности.	Keywords: management accounting; management control; budget process; control procedure; industrial enterprise; normal activities.

Эффективность управления современным промышленным предприятием неразрывно связана с совершенствованием учетных инструментов, в числе которых одним из наиболее востребованных прак¬тиками является управленческий учет. Необходимо отметить, что управленческий учет является одной из ключевых составляющих не только бухгалтерского учета, но и системы управления затратами и результатами хозяйствующего субъекта, методологически основанной на применении приемов и способов наблюдения, сбора, аккумулирования и обработки сведений, возникающих в процессе обычной деятельности.

Согласно мнению ведущих ученых-бухгалтеров [2, 3, 4, 5, 16, 18], в соответствии с принятыми структурой и функциями бухгалтерского учета многих предприятий, управленческий учет инкорпорирует в свой состав подсистему управленческого конт¬роля. Вместе с тем методология управленческого контроля, модель его практического воплощения и эффективность использования остаются одной из проблем, до конца не решенных на текущем этапе развития современного отечественного учета.

Нерешенность проблемы управленческого контроля во многом объяснима отсутствием четко сформулированных целей, задач и общепринятой методологии их решения, обязательной перманентности и должного уровня качества выполнения предусмотренных процедур. Нередко на практике контрольный процесс «запускается» от случая к случаю, без заранее проработанной и документированной последовательности действий.

Следовательно, управленческий контроль, реализуемый в рамках системы управленческого учета, должен быть основан на комплексной реализации процесса перманентного наблюдения за состоянием обычной деятельности со стороны ответственных лиц и ориентирован на решение следующих проблем:

• своевременное выявление и документирование вносимых изменений в количественные параметры запланированных показателей обычной деятельности и возникающих отклонений от них;
• прогнозирование рисков возникновения негативных отклонений;
• проверку обоснованности, полноты и своевременности актуализации запланированных показателей обычной деятельности;
• определение «виновников» и причин, вызывающих эти события;
• проверку качества формируемой управленческой документации (планово-нормировочной, отчетной, методической и т. п.).

Ключевой целью управленческого контроля является предоставление информации, способствующей успешному выполнению управленческим персоналом своих функциональных обязанностей, прежде всего связанных с обеспечением лиц, принимающих решения, аналитическими материалами и рекомендациями, проведением необходимого обучения и консультаций. Результаты проводимой работы обеспечивают формирование контрольной среды, выстраиваемой с учетом особенностей принятых на предприятии стиля управления, корпоративной культуры и системы ценностей.

В этих условиях, по нашему мнению, вполне обоснованными выглядят такие требования к реализации процесса управленческого контроля, как:

• непрерывность выполнения контрольной работы;
• системность охвата объектов контролируемого пространства;
• независимость и беспристрастность выполнения контрольных процедур;
• конфиденциальность;
• оперативное реагирование на все события обычной деятельности;
• профессиональная компетентность;
• поддержание должного уровня качества конт¬рольной информации;
• проверка распределения ответственности между субъектами управления и т. п. «Несущей конструкцией» контрольной работы в системе управленческого учета является контрольная процедура, представляющая комплекс взаимосвязанных последовательных операций, обеспечивающих своевременное и максимально точное количественное измерение и документальное отражение изменений и отклонений состояния обычной деятельности от нормативно заданного уровня. Мы предлагаем разделить контрольные процедуры на два вида: превентивные и итоговые.

Превентивные процедуры предполагают набор последовательных мероприятий, смыслом которых является создание условий или выполнение «точечных» действий, способствующих предотвращению негативных отклонений или изменений непродуктивного характера, в том числе вследствие ошибок или недобросовестных действий управленческого персонала. Итоговые процедуры реализуются по факту выполнения хозяйственных операций или окончания отчетного периода хозяйственной жизни предприятия и предполагают в качестве ключевых операций сверку представленных данных, сравнение заданных и зафиксированных значений показателей состояния обычной деятельности, проверку соблюдения принятого порядка документирования, сквозные проверки соответствия результатов отчетных документов и первичных сведений и т. п. Исходя из сформулированных выше условий и задач конт¬рольного процесса, нам представляется, что в состав процедур исследуемого процесса следует включить:

• фиксирование, типизацию и систематизацию возникающих отклонений, изменений и причин, их инициировавших (например, пониженное качество ресурсов или сбои в их поставках, низкая квалификация персонала, изношенность оборудования);
• отражение в специальных контрольно-учетных регистрах повторно возникающих негативных отклонений, непродуктивных изменений и факторов, влияющих на их возникновение;
• проверку фактов реагирования «виновников» на результаты контрольной работы (например, проверка фактов устранения причин отклонений от норм времени выполнения технологических операций основными производственными рабочими);
• мониторинг качества ведения (актуализации) нормативной базы затрат и подготовки необходимых первичных документов;
• передачу необходимой информации, формируемой по результатам контроля, ответственным лицам;
• обучение и вовлечение работников центров ответственности в контрольный процесс и привитие навыков самоконтроля своей профессиональной деятельности.

Организационно-управленческий контроль необходимо проводить на основе утвержденного руководством предприятия плана и выстраивается на основе строго регламентированной последовательности выполнения контрольных процедур. Ключевым показателем эффективности реализации управленческого контроля является уровень рисков возникновения негативных отклонений (прежде всего невыполнения норм расходования ресурсов, плановых и бюджетных заданий), а также рисков возникновения объективной необходимости внесения изменений непродуктивного характера. Сведения о высоком уровне рисков или возможности их возникновения должны быть незамедлительно представлены лицам, ответственным за принятие решений.

Основным источником информации процесса управленческого контроля является управленческая (внут¬ренняя) отчетность. В этой связи особую актуальность, как уже отмечалось выше, приобретает проведение контроля качества отчетов (отчетов об исполнении бюджетов, плановых и нормативных калькуляций) как на стадии их формирования, так и при подведении итогов отчетного периода. Средства осуществления подобного контроля зависят от специфики хозяйствующего субъекта, особенностей его корпоративного менеджмента и поставленных перед ним задач. В число инструментов системного контроля качества отчетной документации в том числе входят:

• проверка соблюдения установленных форм документов;
• оценка соответствия проведенных хозяйственных операций, отраженных в отчетности, статьям бюджета;
• арифметические проверки, проводимые путем пересчета итоговых сумм;
• проверка правильности методики составления документов;
• встречная проверка, осуществляемая сличением содержания хозяйственных документов с идентичными данными в центрах ответственности и у контрагентов;
• проверка соответствия бюджету временных параметров проведения хозяйственных операций и т. д.

Исследуя проблему конфигурирования управленческого контроля, нельзя не отметить его важную функцию: контроль исполнения бюджетов обычной деятельности предприятия (бюджетный контроль). Данная функция имманентно увязывает ответственность исполнителей с требованиями учетной политики и способствует:

• оптимизации системы ключевых показателей эффективности применительно к специфике каждого центра ответственности и предприятия в целом;
• структурированию процедур быстрого и эффективного реагирования на изменения экономической среды;
• совершенствованию методологии бюджетного процесса;
• обоснованной корректировке бюджетов в целях возмещения возникших существенных негативных отклонений;
• разработке и реализации системы разумной экономии ресурсов;
• поиску «точек роста» обычной деятельности.

Бюджетный контроль организации тесно связан с проведением внутреннего аудита, предполагающего системное изучение управленческой отчетности, в том числе:

• на предмет соответствия обычных видов деятельности корпоративным и локальным целям предприятия;
• в целях проверки правильности ведения учета и контроля доходов и расходов;
• для формирования объективной оценки продуктивности работы менеджмента и центров ответственности;
• для количественного измерения результатов проведения запланированных мероприятий по обеспечению экономичности затрат и т. д.

Внутренний аудит предполагает также использование управленческой отчетности для изучения текущего состояния материальных, трудовых, финансовых и иных видов ресурсов предприятия; нематериальных активов, связанных с обеспечением эффективности обычной деятельности (например, брендов, отношенческого и организационного видов капитала). Одним из методов внутреннего аудита является проведение постатейной сквозной проверки бюджета, предполагающей установление обоснованности «логической цепочки», связывающей бюджетные статьи, методы и источники их формирования.

Со стороны руководства и учредителей предприятия должно осуществляться постоянное наблюдение за функционированием рассматриваемой подсистемы в целях оценки ее соответствия поставленным перед ней задачам; выявление недостатков; разработка предложений и осуществление контроля выполнения принятых решений.

Библиографический список
References

1. Бухгалтерский учет : учебник [Под ред. Я. В. Соколова]. — 2-е изд., перераб. и доп. — М. : Проспект, 2007. — 776 с.	1. Buhgalterskij uchet [Accounting] : textbook [ed. by Ya.V. Sokolov]. — the 2nd ed., rev. and enlar.. — Moscow : Prospekt, 2007. — 776 p.
2. Вахрушина М. А. Бухгалтерский управленческий учет. — 8-е изд., испр. — М. : Омега-Л, 2010. — С. 23.	2. Vahrushina M. A. Buhgalterskij upravlencheskij uchet [Accounting management accounting]. — the 8th ed., rev. — Moscow : Omega-L, 2010. — P. 23.
3. Ивашкевич В. Б. Бухгалтерский управленческий учет: учебник. — 2-е изд., перераб. и доп. — М. : Магистр, 2011. — С. 306.	3. Ivashkevich V. B. Buhgalterskij upravlencheskij uchet [Accounting management accounting] : textbook. — the 2nd ed., rev. and enlar. — Moscow : Magistr, 2011. — P. 306.
4. Карпова Т. П. Бухгалтерский управленческий учет. — М. : ЮНИТИ-ДАНА, 2004. — 350 с.	4. Karpova T. P. Buhgalterskij upravlencheskij uchet [Accounting management accounting]. — Moscow : UNITI-DANA, 2004. — 350 p.
5. Кондраков Н. П. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет: учебник. — М. : Проспект, 2006. — 448 с.	5. Kondrakov N. P. Buhgalterskij (finansovyj, upravlencheskij) uchet [Accounting (financial, managerial) accounting] : textbook. — Moscow : Prospekt, 2006. — 448 p.
6. Мизиковский И. Е. Технология и организация управленческого учета на предприятии: монография. — Н. Новгород : Издательство ННГУ, 2005. — 150 с.	6. Mizikovskiy I. E. Tehnologija i organizacija upravlencheskogo ucheta na predprijatii [Technology and organization of management accounting at the enterprise] : monograph. — Nizhny Novgorod : Publishing house of NNGU, 2005. — 150 p.
7. Мизиковский И. Е. Генезис управленческого учета на отечественных предприятиях: научное издание. — М. : Экономистъ, 2006. — 199 с.	7. Mizikovskiy I. E. Genezis upravlencheskogo ucheta na otechestvennyh predprijatijah [The Genesis of management accounting in domestic enterprises] : research edition. — Moscow : Jekonomist, 2006. — 199 p.
8. Мизиковский И. Е. Бухгалтерский управленческий учет : курс-минимум : учебное пособие. — М. : Магистр, 2009. — 110 с.	8. Mizikovskiy I. E. Buhgalterskij upravlencheskij uchet: kurs-minimum [Accounting management accounting: course minimum] : training manual. — M. : Magistr, 2009. — 110 p.
9. Мизиковский И. Е. Технология и организация управленческого учета на предприятии : монография. — Н. Новгород : Издательство ННГУ, 2005. — 150 с.	9. Mizikovskiy I. E. Tehnologija i organizacija upravlencheskogo ucheta na predprijatii [Technology and organization of management accounting at the enterprise] : monograph. — Nizhny Novgorod : Publishing house of NNGU, 2005. — 150 p.
10. Мизиковский И. Е. Маржинальный подход к попроцессному учету затрат и калькулированию себестоимости продукции // Экономический анализ: теория и практика. — 2010. — № 42 (207). — С. 14–18.	10. Mizikovskiy I. E. Marzhinal’nyj podhod k poprocessnomu uchetu zatrat i kal’kulirovaniju sebestoimosti produkcii [Margin approach to pprocessname cost accounting and calculation of production costs]// Jekonomicheskij analiz : teorija i praktika. — 2010. — № 42 (207). — P. 14-18.
11. Мизиковский И.Е, Милосердова А. Н., Ясенев В. Н. Бухгалтерский управленческий учет. — М. : Магистр, 2012. — 109 с.	11. Mizikovskiy I.E, Miloserdova A. N., Jasenev V. N. Buhgalterskij upravlencheskij uchet [Accounting management accounting]. — Moscow : Magistr, 2012. — 109 p.
12. Мизиковский И. Е., Пивкин С. А. Совершенствование методики калькулирования проектной себестоимости продукции судостроения // Вестник Нижегородского университета им. Н. И. Лобачевского. — 2013. — № 1–1. — С. 238–240.	12. Mizikovskiy I. E., Pivkin S. A. Sovershenstvovanie metodiki kal’kulirovanija proektnoj sebestoimosti produkcii sudostroenija [Improving the methods of project calculation of cost of the shipbuilding industry] // Vestnik Nizhegorodskogo universiteta im. N. I. Lobachevskogo. — 2013. — № 1-1. — P. 238-240.
13. Николаева О. Е., Алексеева О. В. Стратегический управленческий учет. — 2-е изд. — М. : ЛКИ, 2008. — 304 с.	13. Nikolaeva O. E., Alekseeva O. V. Strategicheskij upravlencheskij uchet [Strategic management accounting]. — the 2nd ed. — Moscow : LKI publishers, 2008. — 304 p.
14. Рыбакова О. В. Бухгалтерский управленческий учет и бюджетирование : принципы и практика : учебное пособие. — М. : Издательство РАГС, 2006. — 332 с.	14. Rybakova O. V. Buhgalterskij upravlencheskij uchet i bjudzhetirovanie : principy i praktika [Management accounting and budgeting : principles and practice] : textbook. — Moscow : Publishing house RAGS, 2006. — 332 p.
15. Пивкин С. А. Универсальные виды деятельности как центры затрат предприятия // Управленческий учет. — 2011. — № 9. — С. 39–49.	15. Pivkin S. A. Universal’nye vidy dejatel’nosti kak centry zatrat predprijatija [Generic activities as cost centers of the enterprise] // Upravlencheskij uchet. — 2011. — № 9. — P. 39-49.
16. Рассказова-Николаева С.А., Шебек С. В., Николаев Е. А. Управленческий учет для студентов и менеджеров : учебное пособие. — СПб. : Питер, 2013. — С. 350–351.	16. Rasskazova-Nikolaeva S.A., Shebek S. V., Nikolaev E. A. Upravlencheskij uchet dlja studentov i menedzherov [Management accounting for students and managers] : training manual. — Saint-Petersburg : Piter, 2013. — P. 350-351.
17. Сапожникова Н. Г. Бухгалтерский учет : учебник для вузов. — 2-е изд., перераб. и доп. — М. : КноРус, 2009. — 480 с.	17. Sapozhnikova N. G. Buhgalterskij uchet [Accounting] : textbook for universities. — the 2nd ed., rev. and enlar. — Moscow : KnoRus, 2009. — 480 p.
18. Теория бухгалтерского учета : учебник [Под редакцией Е. А. Мизиковского, М. В. Мельник]. — 2-е изд. — М. : Магистр, 2013. — 384 с.	18. Teorija buhgalterskogo ucheta [Theory of accounting] : textbook [ed. by E. A. Mizikovskij, M. V. Mel’nik]. — the 2nd ed. — Moscow : Magistr, 2013. — 384 p.

Поделиться